大判例

（三）　本件青色申告承認取消処分の理由付記について

争う。

被告は、本件青色申告承認取消処分の理由を同処分の通知書、審査請求にかかる答弁書、同処分にかかる裁決書とで変遷させており、違法である。

また青色申告承認取消処分には、申告書の記載に誤りがある事実や、その根拠となる資料を明示しなければならない。しかし本件において被告が摘示する原告が現金出納日計表の提示に応じなかったとは、利益を隠匿した等の非違事項には該当しないし、それ以外には何ら具体的な非違事項が摘示されず、推認による状況証拠を立てるのみであるから、青色申告承認取消処分に必要な「根拠となる資料の明示」をしていないというべきであり、違法な処分である。

２ 　抗弁２（推計の必要性）について。

否認する。

原告の総所得金額は、次のとおり実額計算の方法によることが十分可能であるから、推計の必要性はない。

（一）　帳簿書類の記載内容の正確性について

(1)　所得税法一五六条の規定に基づいて事業所得の金額を推計するには、その要件として納税者が帳簿を備え付けていないこと、又は備え付けていても取引の相当部分を記帳していないこと、若しくは記帳に誤りがあることなどが必要であり、かつ当該帳簿により事業所得の金額を実額計算の方法で算定することができない場合に限られるべきである。

原告は、会計帳簿及び提出時期はともかくとして現金出納日計表を備え付けていた。仮に補助簿である現金出納日計表を欠いたとしても、取引の全部を記帳した主帳簿である会計帳簿等で原告の事業所得の計算は十分に可能である。

原告の売上金の会計帳簿等への記帳方法が青色申告承認の要件とされる記載事項を十分に充たしていることは前述のとおりである。

(2)　本件仕入れについて原告は昭和五五年分及び昭和五六年分については本件調査前には会計帳簿等に計上しているからその瑕疵は治癒されており、昭和五七年分については記帳方法を振替伝票から総勘定元帳に直接転記する方法に変更し適正に処理している。

(3)　本件仕入れと売上げを一括かつ同額で計上したのは、これを計上しなくても税務計算上所得金額は変らないからである。

(4)　原告には本件仕入れの裏付けとなる送り状若しくは納品書はないものの、田川に取引ごとの明細の一覧を記帳させた本件仕入れノートがある。右ノートは、本件仕入れの裏付けとなる証ひょう書類としても価値がある。

(5)　原告の原反一反当たりの売上金額が本件類似同業者の原反一反当たりの売上金額と比較して低額であるが、これは原告の学ランの生産額は原告の総生産額の一〇ないし一五パーセント程度であるのに対し、本件類似同業者は学ランのみを大量に生産していた業者であり、学ランの生地が学生服の生地よりはるかに高額であることによる。

（二）　簿外資産の存在及び売上除外の推認について

(1)　公表外預金は、原告の所得の中から貯えた定期預金及び漁業補償金から発生した定期預金であって、事業所得とは無関係である。

(2)　借名預金は従業員が各自の給与の中から預入れた預金であり、従業員の預金である。この借名預金は、原告が知らないうちに従業員が勝手にしたものである。

(3)　中国銀行児島支店の石井一也及び片山晃二名義の仮名預金は、原告のものではない。この仮名預金は、預金獲得競争に追われる銀行員が各期末に、原告の知らないうちに貸付金をたて、その金額を預金に振り替えて、各期の締後に返済処理していたものであり、本件調査がなければ判明しなかったものである。原告は大阪店から児島店へ送金していたが、右送金にあたってこの仮名預金は使用していない。

(4)　原告は多額の簿外現金は所持していないし、預金については預金出納帳を備えその出入りについては適正に記録するとともに、振替伝票を通じ総勘定元帳に記録している銀行預金残高の照合も必要に応じ行っており、残高、送金を確認している。

３ 　抗弁３（推計の合理性）について。

否認する。

被告が採用した本件類似同業者は、原告の実状や事業規模と著しくかけ離れており非合理的である。

（一）　本件類似同業者は、その高い差益率から原告の事業規模とは著しくかけ離れている。

（二）　本件類似同業者のうち一つの同業者は、昭和五八年分及び昭和五九年分売上高が急速に下落しているし、また一つの同業者は昭和五九年分の売上高が大幅に下落しているほか原告のような家内工業とは比較することが適当でない大規模企業で製造工程及び販売組織等が原告とは全く異なるし、残りの同業者は昭和五九年中に倒産消滅した企業であるから、原告の事業に類似しているとはいえず、製造原価の額の算定方法が原告とは全く異なる。

（三）　同業者については、売上に関しては販売方法、販売品目及び販売規模など、製造に関しては製造方法、製造原価の計算及びその数量など、更に大企業の支援、資金量の優劣、各企業の計算方法等の考慮すべき相違点が多いが、被告は企業自体の格差も考慮せず、同種、同業の名をもって同一視し、混同してその企業独自の計算と判断による利益率を単純平均の方法により算出し、数値が得られない企業は平均化から除外している。

（四）　原告の本件各年分の学ラン生産量の総生産量にしめる割合は、昭和五五年分が七・九パーセント、昭和五六年分が一一・八パーセント、昭和五七年分が一五・八パーセント（学ラン用原反仕入額を総仕入額（但し、製造原価構成分）で除した割合）である。原告は学生服生産の合間に手作業で特別に注文を受けた得意先のみに学ランの製造、販売をしていたため、右程度の割合を計上できるにとどまった。一方本件類似同業者は、学ラン専門の会社であり、学ランブームに便乗して学ランを大量に生産、販売して高収益をあげた業者である。従って原告と本件類似同業者は取り扱う商品の種類や業務内容も異なるのだから、一括して総量のみを比較することは誤りである。

第三証拠

本件訴訟記録中の書証目録及び証人等目録記載のとおりである。

理由

一 　請求原因について

争いがない。

二 　抗弁について。

１ 　抗弁１（本件青色申告の承認の取消処分の適法性）について。

（一） 　帳簿書類の不提示と所得税法一五〇条一項一号該当性について。

(1)　証拠（甲五の２、七の８、一一の１、二二の１ないし８、二五、乙三ないし五、一八、一九、二六、二七、証人早川彰、同三嶋至、原告）によれば、次の事実が認められ、その認定事実に反する証拠は採用しない。

被告は、昭和六〇年九月上旬、三嶋実査官外数名をして原告に対する昭和五五年分から昭和五九年分までの所得税の申告内容についての本件調査を行わせることとした。三嶋実査官は岩森主査とともに大阪店で清一に面接し、質問調査及び確認調査等を行い、同人から昭和五八、九年分前後の納品書、振替伝票等の帳簿を預かった。同じく加藤実査官外二名は児島店で原告に面接し、質問調査及び確認調査を行い、同人から本件仕入れノート等提示のあった年分の帳簿を預かった。

昭和六〇年九月一七日、加藤実査官は児島店で預かった帳簿書類の中に昭和五五年分及び昭和五六年分の現金出納日計表がなかったため、原告に提出するよう連絡した。原告は「全部貸したはずであり、そちらが紛失したのではないか。」と返答したが、加藤実査官は帳簿類を預かった際に交付した預り証を基に未提出であることを説明し、探すように依頼した。

同年一一年七日、三嶋実査官は児島店において原告と同人の顧問税理士である早川彰（以下「早川税理士」という。）に対し、提出された帳簿に記載されていた「別注仕入」の内容、記帳方法等について質問調査をした際、昭和五五年分及び昭和五六年分の現金出納日計表が未提出であることを指摘すると、原告は「あるはずだが見当たらない。持って帰っていないか。」と答えた。

昭和六一年一月一七日、三嶋実査官は児島店において原告に対し右別注仕入等に関し質問調査を実施した際、右現金出納日計表が見つかったかどうか確認すると、原告は「探したが見つからない」旨答えた。

原告は同年二月六日に三嶋実査官に会った際にも右現金出納日計表を提示しなかった。また同月一〇日に原告は早川税理士とともに広島国税局直税部資料調査第二課で事情を説明し、同課長中嶋茂（以下「中嶋課長」という。）、同課本田豊主査（以下「本田主査」という。）、三嶋実査官と面会した際にも、右現金出納日計表を提示せず、同年三月七日付けで本件青色申告承認取消処分がなされるまでの間、昭和五五年、昭和五六年分の現金出納日計表を被告係官に提示しなかった。

原告は本件仕入れにつき田川から受け取った仕切書、荷渡伝票、領収書を焼却等処分し、本件調査時において保存していなかった。

なお原告は、右に関し、抗弁に対する認否１（一）記載のとおり反論し、右主張にそうかのごとき証拠（甲五の２、七の３、一一の１、二四の２、二五、証人早川彰、原告）はある。しかし、まず本件現金出納日計表を昭和六〇年暮れころに倉庫で発見し、昭和六一年一月一七日に三嶋実査官にその提示を申し出たとする点は、原告自身が署名捺印している昭和六一年一月一七日付け聴取書（乙一九）では「探したが分からない」旨答えていることと矛盾する。

次に同年二月一〇日に広島国税局直税部で本件現金出納日計表の提示を申し出たとする点は、当日本件現金出納日計表を持っていっていない（原告自身認めている。）ことと整合しないし、原告から本件現金出納日計表の具体的な話があり提示の申し出があれば、当日同席していた本田主査は当然記憶しているはずであるのに、原告（甲一一の１の２、審査請求時の反論書）によれば、本田主査は昭和六一年六月一〇日に異議申立てに係る調査で児島店に赴いた際に、本件現金出納日計表を提示され、右帳簿のことは何も聞いていないと驚いたというのであり、本田主査の右態度は、同年二月一〇日に具体的には本件現金出納日計表の説明や提示の申し出はされていないことを推認させる。

したがって、原告の右反論は採用できない。

(2)　青色申告者は、所得税法一四八条により、同法施行規則五六条ないし六四条の各規定に従って、青色申告の承認を受けている業務に関する帳簿書類を備付け、記録し、保存しなければならない（その取引に関する帳簿及び記載事項については昭和四二年大蔵省告示一一二号）。右認定のとおり原告が被告係官に提示しなかった本件現金出納日計表は同規則六三条一項一号に、既に焼却等により処分済みであった仕切書、荷渡伝票、領収書は同条一項三号に各該当し、右帳簿、書類は昭和五五年以降の取引に関する帳簿、書類であるから、本件調査時において保存義務がある帳簿、書類であると認められる。

所得税法が定める青色申告承認の制度は、納税者が自ら所得金額及び税額を計算し自主的に申告して納税する申告納税制度のもとにおいて、適正課税を実現するために不可欠な帳簿の正確な記帳を推進する目的で設けられたものであり、適式に帳簿書類を備え付けてこれに取引を忠実に記録し、かつこれを保存する納税者に対して特別の青色申告書による申告を承認し、青色申告書を提出した納税者には納税手続きや所得計算上の特典を与えたものである。したがって、帳簿の備付け、誠実かつ信頼性のある記録及び保存は、青色申告制度の基礎である。

青色申告承認の制度は、当該納税者の帳簿書類について税務署長が税務調査を行うことができることを前提として、その調査により帳簿書類の備付け、記録及び保存が正しく行われていることが確認できた場合にのみ青色申告承認による特典を与えるとの趣旨に基づくものと解され、このことは帳簿書類の備付け、記録又は保存が大蔵省令の定めるところに従って行われていないことが青色申告の承認の却下事由（所得税法一四五条一号）、取消事由（同法一五〇条一号）とされていること、青色申告承認の取消処分の通知書（同条二項）には取消しの処分の基因となった事実を被処分者のおいて具体的に知り得る程度に特定して摘示しなければならないこと、青色申告者の申告した課税標準等について更正することができるのは、原則として帳簿書類を調査し、調査によって課税標準等の計算に誤りがあると認められる場合に限られること（同法一五五条一項）、右更正処分の通知書（同条二項）には、更正をした根拠を帳簿記載以上に信憑性のある資料を摘示することで具体的に明示することを要することに照らし、明らかである。

したがって、所得税法一五〇条一項一号が定める同法一四八条一項所定の備付け等とは、当該納税者が単に物理的に帳簿書類を備え付け、記録又は保存するだけでなく、税務署の当該職員がその提示閲覧を求めた場合にはこれに応じ、当該職員が右帳簿書類を確認できるような状態に置くことを当然に含んでいるものと解すべきであるから、税務署の当該職員から所得税法二三四条の質問検査権に基づき、同法一四八条一項により備付け等を義務づけられている帳簿書類の提示を求められたのに対し、当該納税者において正当な理由なく提示しなかった場合には、所得税法一五〇条一項一号に該当するというべきである。

原告は、本件現金出納日計表は前々回調査で調査が終わり使う必要がなかったことから児島店に戻さず、自宅に持ち帰りその存在を忘れていたと主張する。しかし、証拠（乙一六）によれば、東原調査官は前々回調査について、既に修正申告で是正済みの簿外仕入れの経理処理の仕方について相談を受けたことはあるが、本件現金出納日計表の調査はしていないことが認められ、また前記判示のとおり原告は本件現金出納日計表を所得税法施行規則六三条所定の期間これを税務署の当該職員の提示閲覧に応じうる状態に置いておくことが義務つけられているから、原告の主張を前提にしても、正当な理由があるとはいえない。

また原告は、昭和六一年六月の異議調査時において本件現金出納日計表を提出しているが、本件調査時において提出していない以上、本件青色申告承認取消処分後の提出は右処分の効力には影響しない。

原告は、本件現金出納日計表に代わる帳簿を提出していると主張するが、原告は前記のとおり本件仕入れにつき田川から受け取った仕切書、荷渡伝票、領収書を廃棄しており、また後述するとおり原告の売上の大半は大阪店の現金売上であって、しかも同店にはレジスターを置いていないから、本件仕入れに要する金額は大阪店での日々の現金売上から児島店に送金していたとする原告の主張を前提とする限り、総勘定元帳等の記録の裏付けや記録の不足を補完する帳簿として現金出納日計表が不可欠な書類であるから、他の書類によって代用できる帳簿ではない。

よって、原告が本件調査期間中に本件現金出納日計表を本件調査担当官に提示しなかったことは所得税法一五〇条一項一号に該当する。

また、原告が、本件仕入れにつき田川から受け取った仕切書、荷渡伝票、領収書を焼却等処分し、本件調査時において保存していなかったことは、所得税法一五〇条一項一号に該当する。

（二） 　所得税法一五〇条一項三号該当性について。

(1)　証拠（甲七の３、６、二七、三一の１ないし４、三六の１ないし５、四〇の１ないし４、乙五、八の１、２、一二の１ないし３、一五、二〇、二七）によれば、次の事実が認められる。

原告は、児島店において製造した学生服等を大阪店において販売している。大阪店の責任者は清一であった。大阪店での販売形態は素人客（学生が主体）に対する現金売り、業者に対する現金売り、業者に対する掛売りに分かれるが、売上げのほとんどは現金売りであった。大阪店にはレジスターはなく、日々の売上金がある程度たまった時点で、清一は大阪店の諸経費や従業員の給料金額を差し引いた額を銀行に入金していた。

原告は、通常の学生服では大手の企業に太刀打ちできないことから、昭和五一年ころから漫画の題材をヒントに得て、学ランの試作を始めた。昭和五四年になると大手学生服メーカーが学ランの大量生産に踏み切り、業者間の競争が激しくなった。清一の病気の関係で大阪店の営業に支障が出たこともあったが、原告は右競争に勝ち残るべく経営努力し、昭和五七年に入ると学ランの製造、販売は円滑に進むようになった。

原告は、田川との間で、学生服（学ランを含む）の原反を仕入れているが、上様あるいは仮名名義の現金による仕入れ（本件仕入れ）は、昭和五五年三月一八日から昭和五八年二月一五日までで、別表三、四の１ないし４記載のとおりである。田川の現金取引の中で本件仕入れは、一回の取引金額が多額（原告以外の業者は一〇万円未満が多いが、原告は数十万円程度の取引が多い。）であり、そのほとんどが即日払い（他の業者は翌日払いが多い。）である。

原告は、本件仕入れに関連して総勘定元帳、現金出納日計表、振替伝票に、大阪店分においては、<１>別注仕入相当額（本件仕入れ金額と同額である。）の別注売上金額を計上したことを示す仕訳〔（借方）現金勘定（貸方）別注売上勘定〕、<２>別注仕入相当額の現金を児島店に渡したことを示す仕訳〔（借方）児島店に対する別注勘定（貸方）現金勘定〕を記載し、児島店分には<３>別注仕入相当額の現金を大阪店から受け入れたことを示す仕訳〔（借方）現金勘定（貸方）大阪店に対する別注勘定〕、<４>別注仕入を現金で支払ったことを示す仕訳〔（借方）別注仕入勘定（貸方）現金勘定〕を記載している。なお、現金出納日計表、振替伝票は昭和五六年五月一九日以前のものは括弧書きで記載され、同月二〇日以降のものは括弧なしで記載されている。別注仕入の各種帳簿への記載状況は別票一〇記載のとおりである。

(2)　右本件仕入れ及び記帳の関係について、原告は、本件仕入れや本件仕入れにかかる売上げは現実の帳簿に記載しており、帳簿上の別注仕入、別注売上とは異なるもので、別注仕入、別注売上、別注勘定による処理は、本件仕入れ代金を大阪店の現金売上の一部を児島店に送金し、それにより支払っていたため、右処理のため実質的な本支店勘定として記帳したものであって、実質的な損失には影響しないと主張する。

他方、被告は、別注仕入の実態は上様や仮名名義を利用した現金による簿外仕入であり、別注売上は公表帳簿との辻褄をあわせるための架空売上の計上であり、本件仕入れに係る売上は帳簿に計上されていないと主張する。

イ　本件仕入れが仮名及び上様名義であることにつき、原告は、本件仕入れが田川の他社納入予定数の中から現金決済することで原告に納入してもらっていたものであるため、田川が取引先との関係で納入先を明らかにできなかったものである旨主張する。

しかし、証拠（乙三、八の１、２、九）によれば、本件仕入れは、昭和五五年三月一八日から始まり、田川に別件での調査が入り本件仕入れが判明した日の前日である昭和五八年二月一五日まで続いていること、同日一六日以降は大中商店※名義で原告は田川から原反を現金仕入れをしていること、本件仕入れの主な銘柄は一五三cm二、二〇〇カシドスＣ／＃ＳＨ２黒（昭和五八年二月初旬からは一五三cm二、七〇〇カシドスＣ／＃ＳＨ二七〇黒が増えている。）であるが、右商品は大中商店※名義で現金仕入れをするようになってからも継続して田川から原告へ現金販売され、取引状況に変化がないことが認められるから、本件仕入れの上様あるいは仮名名義による取引形態が田川の事情に基づくものとはいえず、後記ニ（本件仕入れノート関係）認定事実からしても、むしろ原告側の事情であることが推認できる。

ロ　次に、本件仕入れ代金につき、原告は、大阪店での当日の売上金の一部をその日のうちに児島店に送金し本件仕入れ代金に宛てており、大阪店の売上は帳簿に全て計上している旨主張する。

証拠（乙二〇、昭和五五年三月から昭和五六年一二月までの大阪店の現金出納日計表であるが、後記別注勘定分は全月につき、後記日々記帳分は昭和五六年五月分、六月分のみである。）によれば、昭和五五年分及び昭和五六年分の大阪店の現金出納日計表は、別注売上及び別注勘定に関する部分（以下「別注勘定分」という。）は月毎にまとめて一枚に記帳され、その以外の取引に関する部分（以下「日々記帳分」という。）は日々現金出納が記帳されている。

原告主張のとおりに、大阪店での売上金の一部が本件仕入れ代金として児島店に送金され、大阪店での日々の入出金が現金出納日計表の記帳に反映されているのであれば、大阪店の本件仕入れがあった日の日々記帳分の「本日現金残高（翌日へ）」欄記載の金額から本件仕入れ代金が捻出されなければならないから、当該本件仕入れのあった翌日の日々記帳分の「前日現金繰越高」欄記載の金額は、前日の「本日現金残高（翌日へ）」欄記載の金額から当該本件仕入れ代金額を控除した額にならなければならない。

しかし、前記大阪店の現金出納日計表の日々記帳分の「前日現金繰越高」欄記載の金額は、その前日の「本日現金残高（翌日へ）」欄記載の金額と同額である（例えば、昭和五六年六月一〇日は五〇万一、五七八円の本件仕入れがされているから、同日の大阪店の現金出納日計表の日々記帳分の「本日現金残高（翌日へ）」欄記載の四八二万二一五一円から右五〇万一五七八円が支払われているのであれば、翌日である同月一一日の日々記帳分の「前日現金繰越高」は四八二万二一五一円から五〇万一五七八円を控除した四三二万〇五七三円であるはずなのに、右一一日の日々記帳分の「前日現金繰越高」欄記載の金額は前日の「本日現金残高（翌日へ）」欄記載の四八二万二一五一円である。）から、昭和五五年分及び昭和五六年分の大阪店の現金出納日計表の日々記帳分の「本日入金高合計」欄記載の金額（「前日現金繰越高」に当日の実際の入金額を加えた金額）は、大阪店での売上額を正確に反映していないことになる（証拠として大阪店の現金出納日計表の日々記帳分が提出されているのは、昭和五六年五月、六月分のみであるが、証拠（乙二〇）及び弁論の全趣旨によれば、昭和五五年分においても大阪店の現金出納日計表は別注勘定分が月毎に独立して作成されていること、昭和五五年分と昭和五六年分の帳簿の記帳状況は同様であることが認められるから、昭和五五年分の大阪店の現金出納日計表の日々記帳分の「本日入金高合計」欄記載の金額も大阪店での売上額を正確に反映していないものと認められる。）。

このことは、昭和五五年及び昭和五六年大阪店の現金出納日計表の日々記帳分の「本日入金高合計」欄記載の金額に本件仕入れ金額が一切考慮されていないことを示し、例えば昭和五六年六月三〇日（証拠として提出されている日々記帳分の最終日）時点で検討すると、同日の日々記帳分の現金残高一六七万六二四一円は、少なくとも同年五月分の本件仕入れ金額二〇二万四二四七円、同年六月分の一六七万四五九六円を含んでいないから、この本件仕入れ金額を右六月三〇日の現金残高から差し引くと、二〇二万二六〇二円の赤字（証拠（乙二一）によれば、昭和五六年六月三〇日時点での児島店の現金残高は一八七万八六一一円であるから、児島店での手持現金で右大阪店での赤字を填補できるものではない。）となってしまう。このことから明らかなように、大阪店の現金出納日計表に計上されている売上金額は大阪店の実際の売上額の一部に過ぎない。

また証拠（乙二一）によれば、児島店の昭和五五年分及び昭和五六年分の現金出納日計表では、本件仕入れのあった日の日々記帳する部分に別注仕入及び別注勘定該当の記載がされており、大阪店と児島店では別注勘定の記載方法が異なることが認められる。この児島店と大阪店で記載方法が異なる点につき原告から合理的な説明はないが、前記(2)及び右認定事実並びに後記認定の各種帳簿の記載状況等から検討すると、児島店においては本件仕入れに関して当日入金、当日支払の扱いになるため当日の現金残高に影響せず、日々記帳分に別注勘定関係を記載しても、他の記載への影響はないが、大阪店においては日々記帳分に別注勘定分を記帳すると、当日の現金残高に影響し翌日以降全日の記載に影響するため、その矛盾を回避するため月毎に一括して独立して記帳したものと推認される。

ハ　原告は帳簿上の別注勘定による処理は、本件仕入れ代金の送金に伴う実質的な本支店勘定に過ぎない旨主張する。

しかし、そもそも本件仕入れや本件仕入れに係る売上げが正当に帳簿上に計上されているのであれば、仕入代金の送金は原告の損益に影響しないから、わざわざわかりにくい別注勘定による処理をする必要はないはずである。また、証拠（乙一三）によれば、本件仕入れの昭和五八年分（一月一一日から二月一五日）については帳簿上別注勘定による処理はされておらず、店主からの借入金として処理され、その後の本件仕入れ発覚後の同年三月以降の現金仕入についてはそのような処理はされていないことが認められるから、原告の帳簿上も別注勘定による処理は一貫していない。

ニ　原告は、本件仕入れは田川の社員に頼んで仕入の度ごとに本件仕入れノートに全て記帳しており、右ノートの数値は田川の帳簿と一致しているから、右仕入を仮装、隠匿したものでない旨主張し、証拠（乙七、八の１）によれば、本件仕入れノートには昭和五五年三月一八日から昭和五七年一二月二八日までの田川との現金取引が記載されており右記載内容は田川の帳簿と一致していることが認められる。

しかし、本件仕入れは前記（一）(3)認定のとおり昭和五八年二月一五日まで続いているが、原告から昭和五八年分について本件仕入れノートに記載がいなことの合理的説明はないこと、原告は本件仕入れノートの昭和五七年一一月五日の仕入の記載を後日抹消しているが、右仕入に対応する田川の帳簿（乙八の１）の記載を検討すると、仕入名義、仕入品目、仕入数量、仕入額から原告の本件仕入れと認められること、原告は右抹消について合理的説明をしていないが、昭和五七年分の総勘定元帳（乙一二の３）及び振替伝票（乙二九）に同日の本件仕入れの記帳がないことに照らすと、右帳簿の記載と合致するよう本件仕入れノートの右記載を抹消したものと推認できること、本件仕入れノート作成の経緯について原告は、田川からの本件仕入れが当初の上様名義から途中で仮名名義になったことから田川から交付される伝票類は意味がないので、備忘のために本件仕入れノートを別途作成してもらった旨供述するが、前記二２（一）(3)認定のとおり本件仕入れが仮名名義になったのは昭和五五年下旬以降であるのに本件仕入れノートは本件仕入れ当初から記載されていること、田川の原告担当社員は本件ノートをつけていないと税務署係官に供述している（乙九）ことに照らすと、本件仕入れノートが本件仕入れの度ごとに記帳されたものではないことが認められる。

ホ　さらに原告の本件仕入れに関する帳簿には以下のような不自然な点が認められる。

<１>　原告の昭和五五年分及び昭和五六年分の大阪店の現金出納日計表の記帳状況は、前記(2)認定のとおりであるが、証拠（甲三一、三六、四〇、乙二〇、二一、二八、二九）によれば、大阪店の現金出納日計表の月毎に作成されている別注勘定の記帳は最下段の線に揃うように記帳させていること、大阪店の現金出納日計表の筆跡は、同店の別注仕入れの振替伝票の筆跡とは異なるが、児島店の振替伝票の筆跡と同一であることが認められるから、大阪店の現金出納日計表は児島店において作成されたものであり、別注勘定分は本件仕入れのあった日に個別に記載されたものではなく、日々記帳分とは別個に少なくとも一月毎にまとめて一括記載されたものである。

<２>　証拠（甲三一、三六、四〇、乙二八、二九）によれば、昭和五五年分ないし昭和五七年分の振替伝票は、児島店及び大阪店において、別注勘定関係とその他の取引とで別個に作成されていること、その他の取引の振替伝票にはチェックした跡がうかがえるが、別注勘定関係の振替伝票にチェックした跡がうかがえないことが認められる。

<３>　証拠（乙二三）によれば、原告は昭和五七年分については別注勘定を現金出納日計表に記載していない。原告はこの点につき二度手間になるので振替伝票から直接総勘定元帳に記載した旨説明するが、他の取引は現金出納日計表に記載し、別注勘定のみを省略する合理的根拠はない。また早川税理士が現金売上が主である原告にとって日々記帳する帳簿として重要な現金出納日計表（総勘定元帳は月毎にまとまった振替伝票や現金出納日計表を資料として早川税理士において作成していた。）への記載の省略を容認していたということも不自然である。したがって現金出納日計表への記帳方法の変遷は不自然である。

<４>　証拠（乙一八）によれば、原告は本件調査当時担当調査官に対し、現金出納日計表には総売上を記載した後に、二本線で別注仕入額を引いた額に訂正した旨説明しており、現金出納日計表の記帳内容の説明が変遷している。また証拠（乙一九）によれば、同じく本件調査当時原告は、本件仕入れ代金を大阪店から中国銀行児島支店に振込送金された売上代金や現金で受領した売上代金又は児島店の手持代金の中から支払っている旨説明しており、本件仕入れ代金の調達方法の説明も変遷している。

ヘ　原告は、本件仕入れの帳簿処理につき昭和五六年五月一九日に早川税理士に指摘され、前々回調査の際の東原調査官の指導により、同日までの帳簿についてはそのころ修正処理し、同日以降分は日々正当に記載したものである旨主張する。

しかしながら、東原調査官の具体的な指導がなかったことは前記１（一）(2)認定のとおりである。また、原告の主張自体、昭和五五年分は正当に記帳していなかったことを前提としているばかりか、証拠（乙二〇、二一）によれば、現金出納日計表では昭和五五年分及び昭和五六年五月一九日までの別注勘定は括弧書きで記載され、同月二〇日以降は括弧なしで別注勘定が記載されていることが認められるものの、前記認定の原告の帳簿書類の不自然さからみれば、原告が昭和五六年五月一九日時点でそれ以前の本件仕入れについては正当に記帳処理し、その後は日々正確に記帳処理したとは認められない。

以上認定したとおり、昭和五五年分における振替伝票及び現金出納日計表には本件仕入れや本件仕入れにかかる売上が正当に計上されていないから、右書類の記載内容を前提にした総勘定元帳の記載も原告の仕入れ、売上げを正確に記帳していないとみるべきである。そして、原告は、昭和五五年分の本件仕入れや本件仕入れにかかる売上げを正当に帳簿に計上せずに確定申告をしているのであるから、各種帳簿書類上の別注仕入、別注売上、別注勘定は、簿外の右取引を隠ぺいするための実態とは異なる仮装記帳であると断ずることができる。

右、原告が昭和五五年分の所得税法一四八条の定める帳簿書類に取引の一部を隠ぺい、仮装して記載した行為は、同法一五〇条一項三号に該当するものというべきである。

（三） 　本件青色申告承認取消処分の理由付記について。

証拠（甲三）によれば、被告が本件青色申告承認取消処分の通知書に記載した理由は、抗弁１（三）記載のとおりであることが認められる。

青色申告承認の取消処分の通知書に付記すべき理由は、取消の処分の基因となった具体的事実を被処分者が知りうる程度に特定して摘示すれば足りる。本件において被告が摘示した内容は、所得税法一五〇条一項及び三項に該当する具体的事実を四項目に分けて記載し、処分の基因となった取引、帳簿、科目及びその記帳内容を特定しているから、適法である。

２ 　抗弁２（推計の必要性）について。

（一） 　原告の本件各年分の帳簿書類の記載が、本件仕入れに関連して実額計算に供することができない程度に正確性、真実性が疑わしいことは前記１に説示したとおりである。

（二） 　原告の売上の殆どが大阪店での現金売上であり、同店にはレジを設置していないこと、原告に帳簿書類に計上されていない売上が存在する可能性が高いことは前記１（二）(2)ロのとおりである。

また、従業員名義の財産形成預金（以下「財形預金」という。）につき、証拠（乙五、一四、三〇ないし三五）によれば、大阪店に昭和五七年六月三〇日まで勤務していた林延次郎（以下「林」という。）名義で中国銀行児島支店に同年八月分まで月五万円の財形預金がされているが、林は財形預金をしたことはなく、中国銀行児島支店に預金をしたこともないこと、林の昭和五七年当時の給料手取額は約一八ないし二〇万円程度（財形の天引きはない。）であること、大阪店において清一が従業員の給料から差し引くのは、社会保険料と税金であり、支給した従業員の給料から児島店に送金することはなかったこと、昭和五六年四月当時、児島店の従業員であった山田晃、大中佐代子、大門茂の各名義で中国銀行児島支店と広島銀行児島支店に財形預金があり、中国銀行児島支店の右預金は毎月五千円ないし一万円であるが、広島銀行児島支店の右預金は全名義につき毎月五万円であること、中国銀行児島支店及び広島銀行児島支店では原告から右財形預金額を集金していることが認められる。

右認定事実によれば、少なくとも中国銀行児島支店の林名義の財形預金及び広島銀行児島支店の山田晃等名義の財形預金は、名義人本人に帰属するものではなく、原告に帰属する預金であるとみるべきである。

以上のとおり、原告の本件各年分の所得金額の実額を帳簿書類によって把握することはできないことが明らかであるから、推計の方法による課税の必要性が認められる。

３ 　抗弁３（推計の合理性）について。

（一） 　所得金額の算出方法について。

(1)　証拠（乙二、三、一一、証人三嶋至）及び弁論の全趣旨によれば、被告は、本件各年分の売上原価（昭和五五年分及び昭和五六年分については原告の確定申告における決算書記載の金額に別表三記載の当該年分の本件仕入れ額を加算した額であり、昭和五七年分については原告の確定申告における決算書記載の金額に同年一一月五日の現金仕入分である三八万六、五四〇円を加算した金額）を基礎数値とし、後記２の類似同業者の平均売上原価率を右売上原価に適用して売上金額を算定し、本件各年分の右売上金額から、売上原価、必要経費、事業専従者控除額を差し引いて原告の本件各年分の総所得金額を算出したことが認められる。

(2)　証拠（二、三、一一、証人三嶋至、原告）及び弁論の全趣旨によれば、原告は本件仕入れ以外の売上原価項目については帳簿に計上していたこと、昭和五七年分については原告の確定申告における青色申告決算書記載の売上原価の額には本件仕入れの金額として二、〇五六万一、一二三円が含まれていたが、昭和五七年一一月五日の山本名義の現金仕入三八万六五四〇円が含まれていなかった（右仕入が原告に帰属することについては前記二２（二）(4)認定のとおり）こと、原告が田川から仕入れている原反表地は掛仕入れも本件仕入れを含む現金仕入れもカシドスであり区別がないこと、本件仕入れ以外の製造原価は学生服の製造に係るものと学ランに係るものとで区分がされずに原告の帳簿に計上されていること、学ランと学生服の製造工程は手断ちと機械裁断の違いがあるが、ほぼ同じであること、日々の売上計算はほとんど売溜め方式によって一括計上されており、個々の売上（学生服及び学ランの売上）を実額によって算定できないことが認められるから、被告が採用した売上原価を基礎数値とする右算出方法は合理性が認められる。

（二） 　本件類似同業者の選定について

(1)　証拠（乙二、三、証人三嶋至）及び弁論の全趣旨によれば、被告は、抗弁３（推計の合理性）（二）(1)記載の基準で別表九の１ないし３のとおりの本件類似同業者を選定したことが認められる。

(2)　右本件類似同業者選定の合理性につき、証拠（甲七の３、６、乙三、原告）によれば、原告は、通常の学生服では大手の企業に対抗できず利益が上がらないため、昭和五一年ころから学ランの試作を始めたが、昭和五四年ころから大手学生服メーカーが学ランの大量生産に踏み切ったことから右業者間の競争に勝ち残るべくさらに経営努力をし、昭和五七年に入ると学ランの製造、販売は円滑に進むようになったこと、学ランの需要は昭和五四年から昭和五八年ころにかけて、特に最盛期は昭和五六年夏ころであったことが認められるから、被告が、本件各年分を通して学生服、特に学ランを主体に製造している者を類似同業者選定の基準としたことには合理性が認められる。

また、証拠（乙三、証人三嶋至）によれば、収支の実績の確実さを確保する趣旨で年度途中で開廃業、休業又は業態を変更した者を除外し、資料の正確性を確保する趣旨で青色申告の承認を受けており、更正処分等に関して係争中でない者に限定し、事業規模の類似性を確保する趣旨でいわゆる倍半基準を採用している（なお昭和五七年分の同業者Ｂに係る売上原価の額が原告の二・五〇倍になっているが、このことで同業者Ｂの類似性が失われるものとはみとめられない。）ことが認められる。

右認定事実によれば、本件類似同業者は、その業種、業態、事業規模の点で原告と類似性が認められ、さらに本件類似同業者の資料の正確性、類似同業者抽出過程の客観性が認められるから、被告が算定した本件類似同業者の平均売上原価率には合理性が認められる。

本件類似同業者選定の合理性につき原告は、本件仕入れ額と原反の総仕入額から、原告の学ランの生産量は原告の総生産量の一部に過ぎず（昭和五五年分につき七・九パーセント、昭和五六年分につき一一・八パーセント、昭和五七年分につき一五・八パーセント）、他方、本件類似同業者はその売上高の推移からみても学ラン専門の会社であるから比較することはできないと主張する。

しかし、前記認定のとおり掛仕入れに係る原反と本件仕入れに係る原反はほぼ共通しているから、本件仕入れ分のみが学ラン相当分であるとは認められず、また学ランの製造、販売の経緯からは原告は本件各年分当時、学ランの製造、販売を主体にしていたと認められるから、原告の右主張は理由がない。

また、原告は、被告の類似同業者の選定は、原告と類似同業者との販売面、製造面、資金面等考慮すべき多数の相違点を考慮していないと主張する。

しかし、同業者率による推計の方法が、平均値による推計である場合には、同業者間に通常存在する程度の営業条件の差異は捨象されると考えられ、推計課税の性格上、営業条件等の差異が平均値による推計自体を全く不合理ならしめる程度に顕著なものでない限り、推計の合理性が肯定されると解されるところ、原告の主張する種々の相違点は、推測に基づく抽象的な指摘に止まっており、平均値による推計自体を全く不合理ならしめる程度に顕著なものとは認められないから、原告の右主張は理由がない。

４ 　抗弁４（本件各年分所得税に係る各更正処分）について。

（一） 　原告の本件各年分の総所得の金額について

前記認定の事実及び証拠（乙三、証人三嶋至）及び弁論の全趣旨によれば、前記３（一）(1)(2)により算出された原告の売上原価は昭和五五年分が二億九〇一四万八四九六円、昭和五六年分が二億六五七二万三七三一円、昭和五七年分が二億六八三九万九六三一円であること、本件類似同業者の平均売上原価率（いずれも小数点以下四位を切り上げ）は昭和五五年分が七三・五パーセント、昭和五六年が七四・四パーセント、昭和五七年分が七三・五パーセントであること、右売上原価率を適用した原告の売上金額は昭和五五年分が三億九四七五万九八五八円、昭和五六年分が三億五七一五万五五五二円、昭和五七年分が三億六五一六万九五六五円であること、原告には抗弁４（一）(4)、(5)の必要経費及び事業専従者控除額が認められること、前記売上金額から右売上原価、必要経費及び事業専従者控除額を控除すると、原告の事業所得金額（総所得金額）は昭和五五年分が五〇〇五万〇二八七円、昭和五六年分が三八三〇万八七〇〇円、昭和五七年分が三二五一万三二六二円であることが認められる。

（二） 　そうすると、別表二の１ないし３の更正欄記載の更正処分の総所得金額は、いずれも右（一）認定の原告の本件各年分の総所得金額の範囲内であるから、推計の必要性、合理性ともに認められる本件各年分に係る各更正処分は適法である。

５ 　抗弁５（昭和五八年分の更正処分及び昭和五九年分の再更正処分）について。

（一） 　証拠（甲一の４、一四の２）及び弁論の全趣旨によれば、原告は、昭和五八年分及び昭和六〇年分の所得税青色申告において、各事業専従者に係る青色事業専業者給与の額の合計額（昭和五八年分は六三四万円、昭和六〇年分は七一七万六〇〇〇円）を必要経費に算入していることが認められる。

抗弁１について説示したとおり、本件青色申告承認取消処分は適法であるから、原告には所得税法五七条一項の適用はなく、同法五六条により右各青色事業専従者給与の額は必要経費の額に算入せずに、同金額を右各年分の必要経費の額から控除して右各決算書に従って計算する。そうすると、事業専従者控除額控除前の所得金額は、昭和五八年分について別表一一の「原処分額（裁決後）」欄<７>記載の一四〇二万六七二三円になり、昭和六〇年分については別表一二の「再更正処分額」欄<７>記載の一一七九万三二二三円になる。

したがって、原告の昭和五八年分の事業所得の金額は、一四〇二万六七二三円から各事業専従者に係る事業専従者控除額一六〇万円（昭和五九年法律第五号による改正前の所得税五七条三項の適用による一人当たり四〇万円の控除額）を控除した一二四二万六七二三円となり、昭和六〇年分の事業所得の金額は、一一七九万三二二三円から各事業専従者に係る事業専従者控除額一八〇万円（昭和六二年法律第九六号による改正前の同法五七条三項の適用による一人当たり四五万円の控除額）を控除した九九九万三二二三円である（別表一一、一二参照）。

そして、原告に租税特別措置法二五条の二（みなし法人課税を選択した場合の課税の特例、昭和五九年法律第六号による改正前のもの）の適用はないから、昭和五八年分の給与所得一一一万円及び配当所得四一二万二〇〇〇円は総所得金額に含まれず、原告の総所得金額は事業所得と同額の一二四二万六七二三円であり、昭和六〇年分の総所得金額も同様に事業所得と同額の九九九万三二二三円である。

なお、昭和六〇年分の原告の納付すべき所得税額につき、原告は確定申告時に原告自身に対する給与六〇〇万円に係る源泉徴収税額六二万三二八〇円を控除しているが、本件青色申告承認取消処分は適法であるため、租税特別措置法二五条の二第三項（みなし法人課税を選択した場合の課税の特例、昭和六三年法律第一〇九号による改正前のもの。）の適用はないから、右源泉徴収額を所得税の額から控除することはできない（被告は本件再更正処分においてこの点を更正した。）。

よって、昭和六〇年分の原告が納付すべき税額は、同年分の事業所得金額九九九万三二二三円から確定申告に基づく各種所得控除の金額を控除して求めた課税総所得金額を基に算出した所得税額二〇七万六七五〇円から一〇〇円未満の端数を切り捨てた二〇七万六七〇〇円である（別表一二参照）。

（二） 　以上のとおり、原告の昭和五八年分の総所得金額（事業所得の金額）及び昭和六〇年分の所得税額は、昭和五八年分の更正処分（平成二年七月九日付け裁決による一部取消後の処分）及び本件再更正処分の右金額と同額になるから、右各処分はいずれも適法である。

６ 　抗弁６（本件各賦課決定処分の適法性）について

（一） 　本件過少申告加算税賦課決定処分について

前記５（一）認定のとおり、昭和六〇年分所得税にかかる本件更正処分及び再更正処分は適法で、証拠（甲三、五の２）によれば本件青色申告承認取消処分に係る通知書は、昭和六〇年分の申告納期限前の昭和六一年三月八日に原告に送達されていることが認められる。原告が過少申告したことについて国税通則法六五条四項（昭和六二年法律第九六号による改正前のもの）の規定する「正当な理由」に該当するとの主張、立証はないから、同条一項に基づく本件過少申告加算税賦課決定は適法である。

（二） 　本件重加算税賦課決定処分について

前記４のとおり、本件各年分所得税の更正処分は適法であるところ、本件青色申告承認取消処分に伴って、<１>必要経費の額から除外された各年分の各事業専従者に係る青色事業専従者給与の額と所得税法五七条三項の適用により新たに必要経費として認められた事業専従者控除額との差額、<２>租税特別措置法二五条の三第三項三号の適用を受けられないことに伴う部分については、国税通則法六五条四項（昭和五八年分以前については、昭和五九年法律第五号による改正前の同条二項をいう。）に規定する正当な理由があると認められるが、その余の部分については正当な理由があるとは認められない。

さらに原告は、前記１（二）認定のとおり、昭和五五年分ないし昭和五七年分の本件仕入が多額になるにもかかわらず右取引を正確に記帳せず、また大阪店における現金売上額を帳簿から一部除外し、右帳簿に基づいて納税申告していること、後日右仕入及び売上の辻褄を合わせるための帳簿操作を行っていること、原告は簿外資産を有していることが認められるから、原告は昭和五五年分ないし昭和五七年分において、国税通則法六八条一項（昭和六二年法律第九六号による改正前のもの）に規定する課税標準又は税額等の計算の基礎となる事実を隠ぺい又は仮装し、その隠ぺい又は仮装したところに基づいて納税申告書を提出したというべきである。

よって、本件重加算税賦課決定は適法である。

三 　結論

以上のとおり、原告の本件各請求は理由がないから棄却し、訴訟費用の負担につき行訴法七条、民訴法八九条を適用して、主文のとおり判決する。

（裁判長裁判官　池田亮一　裁判官　吉波佳希　裁判官　遠藤邦彦）

別表一　昭和五五年分以降の青色申告承認取消の経過表

<省略>

別表二の１　課税処分等経過表（昭和五五年分）

<省略>

別表二の２　課税処分等経過表（昭和五六年分）

<省略>

別表二の３　課税処分等経過表（昭和五七年分）

<省略>

別表二の４　課税処分等経過表（昭和五八年分）

<省略>

別表二の５　課税処分等経過表（昭和六〇年分）

<省略>

別表三

<省略>

別表四の１

（昭和55年）

<省略>

別表四の２

（昭和56年）

<省略>

別表四の３

（昭和57年）

<省略>

（昭和57年）

<省略>

別表四の４

（昭和58年）

<省略>

別表五

<省略>

別表六の１

月別月末現金残高一覧表

（児島店）

<省略>

（大阪店）

<省略>

（合計）

<省略>

別表六の２

月別月末現金残高一覧表

（児島店）

<省略>

（大阪店）

<省略>

（合計）

<省略>

別表七

<省略>

別表八

各年分の事業所得金額の算出経過表

<省略>

別表九の１

類似同業者の売上原価率表（昭和五五年分）

<省略>

別表九の２

類似同業者の売上原価率表（昭和五六年分）

<省略>

別表九の３

類似同業者の売上原価率表（昭和五七年分）

<省略>

別表一〇

<省略>

別表一一

昭和五八年分の課税処分表

<省略>

別表一二

昭和六〇年分の課税処分表

<省略>