大判例

神戸地方裁判所 平成５年（行ウ）３９号・平７年（行ウ）２４号 判決

事実及び理由

第三　争点に対する判断

一 　争点１（不当利得返還請求訴訟の適否）について

被告県は、仮に本件処分について取消判決が確定した場合、被告財務事務所長が、原告に対して、法一七条に基づき本件納付金を過納金として還付しなければならないから、これと経済的利益を同一にする不当利得返還請求をする訴えの利益はないと主張する。

しかし、不当利得は、他の規定から生ずる結果が形式的に正当であるにもかかわらず、実質的に公平に反する場合に、正義・公平の原則からこれを是正する制度であることに照らせば、少なくとも賦課処分に重大かつ明白な瑕疵があり、右処分が無効と認められるような場合には、納税者は、右無効な賦課処分により徴収された税額について、不当利得としてその返還を求めることができるというべきである。

そして、賦課処分取消請求訴訟が提起されている場合であっても、右処分の取消判決が確定するまでは、右納付金は地方税法上の過納金として扱われないのであるから、このことは異ならない。

したがって、賦課処分の取消判決が確定するに至っていない本件納付金については、不当利得返還請求の訴えの利益はあるというべきであるから、被告県の右主張を採用することはできない。

二 　争点２（「不動産の取得」の該当性）について

１ 　被告は、共有物分割により他の共有者の有していた持分を取得することは、法七三条の二第一項に規定する「不動産の取得」に該当すると解すべきところ、本件処分は、原告が共有物分割の結果、本件土地一に対する森永の所有権持分二分の一を取得したことに対して行ったものであると主張する。

これに対して、原告は、共有物分割が、当該不動産全体に対して共同して有する所有権を、当該不動産の一部に対する単独所有権とするものであり、所有形態の変形に過ぎないから、譲渡所得税も課税されておらず、また、相続による不動産取得も非課税とされているのであって、右規定にいう「不動産の取得」に当たらず、不動産所得税の課税の対象にならないと主張する。

２ 　不動産取得税は、不動産所有権の移転に担税力を見いだし、不動産移転の事実自体に着目して課せられる流通税であって、不動産取得者がその不動産を使用・収益・処分することにより得られる利益に着目して課せられるものではないから、不動産所有権の移転又は原始取得の事実があれば、その取得原因を問わずに、原則として課税されるべきものである。そこで、法七三条の二第一項に規定する「不動産の取得」とは、所有権移転の形式により不動産を取得するすべての場合をいうと解するのが相当である。

そして、共有も二人以上の者が共同で物を所有するという所有の一形態であるから、不動産の共有持分の取得も不動産所有権の取得として右規定にいう「不動産の取得」に当たるというべきであり、共有物分割は、共有者が相互に共有物の各部分について有する持分について交換又は売買を行うことであるから、共有物分割により他の共有者の有していた持分を取得することも右規定にいう「不動産の取得」に当たるというべきである（最高裁判所昭和五一年（行ツ）第五五号同五三年四月一一日第三小法廷判決。民集三二巻三号五八三頁）。

また、法七三条の七は、不動産所有権の移転が形式的なものである場合に、そこに担税力を見いだすことができず、課税することが必ずしも適切でないことから、そのような場合に限って非課税にしたものである。共有物分割はこの場合に該当しないだけでなく、前記のとおり共有物分割を形式的な所有権の移転と解することはできないから、右規定を共有物分割の場合まで類推して適用することはできない。

したがって、原告の右主張を採用することはできない。

三 　争点３（本件土地の評価の適否）について

１ 　原告の主張

本件土地一及び二の各価格について、共有物分割が行われた平成二年一二月一九日には、固定資産課税台帳に本件土地一及び二の固定資産の価格が登録されていなかった。そこで、法七三条の二一第二項により固定資産評価基準に従って画地計算法によるべきであるが、不動産取得税を算出する場合には、原則どおりに本件土地一及び二の各土地をそれぞれ一画地として個別に計算すべきである。

したがって、本件土地を一体として一画地として価格を算定した被告財務事務所長の算定方法は違法である。

２ 　被告財務事務所長の主張

（一） 　本件土地一及び二の各価格について、共有物分割が行われた平成二年一二月一九日当時は、固定資産課税台帳に右各土地の固定資産の価格が登録されていなかったのであるから、法七三条の二一第一一項により固定資産評価基準に従って計算すべきである。

そして、本件土地は、別紙物件目録三１ないし７記載の土地（以下「本件土地三１ないし７」という。）として登録されていた同年一月一日当時から、合筆を経て、本件土地一及び二に分筆された前後を通じて、形状、利用状況等に変化がなく、本件土地が一画地として認められるから、一平方メートル当たりの価格は、合筆、分筆の前後とも同一というべきである。

したがって、不動産取得税及び固定資産税に関する不動産の価格決定の仕粗みから考えると、本件土地に対応する本件土地三１ないし７の平成二年度の固定資産課税台帳における一平方メートル当たりの価格が、共有物分割当時の本件土地一及び二の一平方メートル当たりの価格になるのであり、この価格に右各土地の登記簿上の地積を乗じて算出した額が本件土地一及び二の価格になる。

本件土地三１ないし７として固定資産課税台帳に登録された平成二年度の価格は、いずれの土地も一平方メートル当たり八万二三三〇円であるから、本件土地一の価格は四一四二万五九八六円、本件土地二の価格は三三九五万一二四五円となる。

（二） 　仮に、固定資産課税台帳に登録された価格によらずに固定資産評価基準に基づいて本件土地一及び二の価格を算定したとしても、当該価格は被告財務事務所長が本件処分時に算出した価格と同一になる。

（三） 　課税標準となるべき価格及び税額

(1)　不動産取得税は、共有物分割の場合でも法律上は課税される。しかし、課税実務上の取扱いにおいては、共有不動産の分割の特殊性を考慮し、持分の割合で行われた分割に対しては不動産取得税を課税しないものとし、持分の割合と異なる割合で分割が行われた場合は、従前の持分の割合を超えて分割を受けた者に、その超える分についてのみ不動産取得税を課税することにしている。

(2)　本件では、原告が共有物分割により単独取得した本件土地一の価格四一四二万五九八六円について、従前に有していた本件土地一及び二に対する持分二分の一の価格三七六八万八六一五円を超える部分の額である三七三万七〇〇〇円（法二〇条の四の二第一項により一〇〇〇円未満切り捨て）をもって課税標準とし、右課税標準額に税率一〇〇分の四を乗じた金額である一四万九四〇〇円（法二〇条の四の二第三項により一〇〇円未満切り捨て）を課税した。

（五） 　したがって、本件処分は適法である。

３ 　当裁判所の判断

（一） 　不動産取得税の課税標準は、不動産を取得した時における不動産の価格（法七三条の一三第一項）であり、価格とは適正な時価をいう（法七三条五号）。知事は、固定資産課税台帳に価格が登録されている不動産については、原則として当該価格により課税標準となるべき価格を決定し、右台帳に価格が登録されていない不動産については、法三八八条一項の固定資産評価基準によって価格を決定する（法七三条の二一第一項、二項）。

（二） 　固定資産課税台帳に価格が登録されている不動産に当たるか否かは、不動産取得税の課税標準が不動産取得時における不動産の価格とされていることから、不動産取得時を基準に判断すべきである。

〔証拠略〕によれば、本件土地一及び二は、平成二年一月一日当時、本件土地三１ないし７であったが、同年九月一〇日、合筆により登記簿上別紙物件目録三８記載の土地のとおり一筆の土地になり、同年一一月二日、地積更正により登記簿上別紙物件目録三９のとおりになったが（同年一二月一〇日、本件土地一及び二に分筆されたこと、平成二年度の固定資産課税台帳における本件土地の価格は、本件土地三１ないし７に分けて登録されていたことが認められる。

したがって、本件共有物分割が行われた平成二年一二月一九日当時、本件土地一及び二の価格は、固定資産課税台帳に登録されていなかったことになる。

（三） 　そこで、本件土地一及び二の価格の決定は、固定資産評価基準によることになるので、検討する。

〔証拠略〕によれば、本件土地一及び二は、市街地の宅地であることが認められ、固定資産評価基準によれば、市街地の宅地の評価方法は、市街地宅地評価法によるとされる。

市街地宅地評価法とは、<１>市町村の宅地を商業地区、住宅地区、工業地区、観光地区等に区分し、当該各地区について、その状況が相当に相違する地域ごとに、その主要な街路に沿接する宅地のうちから標準宅地を選定し、<２>標準宅地について、売買実例価格から評定する適正な時価を求め、これに基づいて当該標準宅地の沿接する主要な街路について路線価を付設し、これに比準して主要な街路以外の街路の路線価を付設して、<３>この路線価を基礎とし、画地計算法を適用して各筆の宅地の評点数を付設するものとされる。

画地計算法によれば、各筆の宅地の評点数は、一画地の宅地ごとに計算される。一画地は、原則として、固定資産課税台帳に登録された一筆の宅地であるが、ただし、一筆の宅地又は隣接する二筆以上の宅地について、その形状、利用状況等からみて、一体をなしていると認められる部分に区分するか又はこれを併せる必要がある場合には、一体をなしている部分の宅地が一画地とされる。

（四）(1) 　被告財務事務所長は、この市街地宅地評価法により、本件土地一及び二の価格を算定せずに、本件共有物分割が行われた平成二年一二月一九日当時の本件土地一及び二の一平方メートルあたりの価格を、平成二年度の固定資産課税台帳における本件土地三１ないし７の一平方メートル当たりの価格と同一であるとして、右価格に本件土地一及び二のそれぞれの登記簿上の地積を乗じて算出した額を本件土地一及び二の価格とした。

被告財務事務所長のとったこの価格の算定方法が適法であるかどうかについて更に検討する。

(2) 　被告財務事務所長は、本件土地一及び二を併せて一画地としている。本件土地一及び二と本件土地三１ないし７の土地とが実質的に同一の土地であることは前記のとおりであり、また、〔証拠略〕によれば、この土地が平成二年一月一日から同年一二月一九日まで一体として駐車場として使用されていたことが認められるから、本件土地一及び二は、この期間を通して一画地として評価するのが相当であったといえる。

そして、〔証拠略〕によれば、昭和六三年度の本件土地三１ないし７及び平成三年度の本件土地一及び二の土地の評価は、いずれも市街地宅地評価法により行われたこと、平成二年度の固定資産課税台帳に登録された本件土地三１ないし７の価格は、昭和六三年度のそれと同一であり、右各土地の一平方メートルあたりの価格も同一であること、平成三年度の右台帳に登録された本件土地一、二の各土地の一平方メートル当たりの価格は同一であり、平成二年度の右台帳に登録された本件土地三１ないし７の一平方メートル当たりの価格とも同一であることが認められる。

そこで、本件土地一及び二を一画地として評価した場合に、少なくとも平成二年一月一日当時と同年一二月一九日当時とでは、一平方メートル当たりの価格に変動はなかったといえる。

そうすると、平成二年一二月一九日当時における本件土地一及び二の一平方メートルあたりの適正な時価は、同年度の固定資産課税台帳に登録された本件土地三１ないし７の一平方メートル当たりの価格と同一であることになる。

(3) 　したがって、平成二年度の固定資産課税台帳における本件土地三１ないし７の一平方メートル当たりの価格に本件土地一及び二の地積を乗じて算出した額をもって、平成二年一二月一九日当時の本件土地一及び二の価格とした被告財務事務所長の算定方法は、固定資産評価基準に従ったといえるものであり、適法である。

この算定方法によれば、本件土地一及び二の一平方メートル当たりの価格は八万二三三〇円であるから、本件土地一の価格は四一四二万五九八六円、本件土地二の価格は三三九五万一二四五円となる。

（五） 　仮に、本件土地一及び二の価格を市街地宅地評価法によって算定したとしても、次のとおり被告財務事務所長が本件処分をする際に基礎にした価格と同一になるから、この点からも本件土地の価格算定方法が適法であるといえる。

(1)　本件土地一、二は、前記のとおり一体であり、併せて一画地として評価されるべきところ、〔証拠略〕によれば、北側と東側に路線がある画地であることが認められる。

そうすると、本件土地一及び二は、側方路線影響加算法、すなわち、正面路線（路線価の高い方の路線）から計算した一平方メートル当たりの評点数に、側方路線影響加算率によって補正する一平方メートル当たりの評点数を加算して単位地積当たりの評点数を求め、これに当該画地の地積を乗じてその評点数を求める方法によることになる。

〔証拠略〕によれば、本件土地一及び二の平成二年度の北側路線価は八万二八〇〇円、東側路線価は七万七〇〇〇円であることが認められるから、北側路線が正面路線、東側路線が側方路線になる。

(2)　正面路線から計算した一平方メートル当たりの評点数は、奥行価格逓減割合法、つまり、正面路線価に当該画地の奥行距離に応じて奥行価格逓減率表によって求めた奥行価格逓減率を乗じて、単位地積当たりの評点数を求める方法によって算出する。

正面路線価は前記のとおり八万二八〇〇円であり、また、〔証拠略〕によれば、正面路線の奥行距離は、三八・一八メートル以上四〇・〇〇メートル未満であると認められるから、普通住宅地区の奥行価格逓減率は〇・九三である。

そこで、正面路線から計算した一平方メートル当たりの評点数は、

82800×0.93＝77000（10未満切り捨て）

となる。

(3)　これに加算する一平方メートル当たりの評点数は、側方路線を正面路線とみなして前記の奥行価格逓減割合法により計算した単位地積当たりの評点数に、側方路線影響加算率表によって求めた側方路線影響加算率を乗じて算出する。

側方賂線価は前記のとおり七万七〇〇〇円であり、また、〔証拠略〕によれば、側方路線の奥行距離は、本件土地一及び二の東側路線の奥行距離は二三・六三メートル以上二七・二七メートル未満であることが認められるから、その奥行価格逓減率は〇・九九であり、普通住宅地区の角地の側方路線影響加算率は〇・〇七である。

そこで、加算する一平方メートル当たりの評点数は、

77000×0.99＝0.07＝5330（10未満切り捨て）

になるから、本件土地一及び二の一平方メートル当たりの評点数は、

7700＋5330＝82330

となる。

(4)　そして、評点一点当たりの価格については、原則として、評価の対象となる土地の所在する市町村において決定されたものを用いるとされているところ、〔証拠略〕によれば、西宮市の決定した評点一点当たりの価格は一円であると認められるから、本件土地一及び二の一平方メートルの価格は八万二三三〇円になるが、これは前記（四）の算定方法による一平方メートル当たりの価格と同一である。

（六）(1) 　原告は、被告財務事務所長の本件土地一及び二を一画地として評価する方法は、収益税の一種である固定資産税にのみ妥当するのであって、共有物分割における不動産取得税の評価について右例外を適用すると、分割された各土地の交換価値によってではなく、各土地の面積によって評価額の大小が決まることになり、相当でないと主張する。

固定資産評価基準は、一筆を一画地として評価する方法を原則としているが、ただし、宅地の評価がその利用価値に着目して行われることからみて、登記簿上の一筆ごとではなく、実際の利用状況に従って評価する方が相当な場合もあるので、例外として、実際の利用状況等からみて一体をなしていると認められる宅地については、筆界の有無にかかわらず、一画地として評価することとしたのである。

そして、このことは、固定資産税における土地の価格の評価においてだけではなく、不動産取得税における土地の価格の評価においても同様であり、共有物分割における不動産取得税の評価においてのみ特に右例外を適用しないとする理由はないし、そのような規定もない。

不動産取得税は、不動産取得時における不動産の価格に対して課税されるものであり、共有物分割時において、その分割された各土地が一体として利用されていた以上、その時点では面積の大きい土地を取得した方がより価値の大きい土地を取得したことになるのである。

したがって、原告の右主張は採用することはできない。

(2) 　また、原告は、所得税における共有物分割に対する課税基準が不動産取得税と同一であるのに、本件共有物分割について譲渡所得に対する所得税が課税されなかった旨主張する。

しかし、譲渡所得に対する所得税は、不動産の価格に対して課税するのではなく、資産の譲渡によって収入として実現した所得について課税するものであり、この収入は売買価格などの現実の所得額によって算出されるべきものである。

弁論の全趣旨によれば、原告は、本件共有物分割によって売買代金等の収入を何ら得ておらず、そのために原告に譲渡所得に対する所得税が課せられなかったことが認められる。

したがって、所得税における取扱いと異なることをもって、本件処分を違法ということはできないから、原告の右主張も採用することはできない。

（七）(1) 　昭和二九年一二月二八日自丁府発第一三四号各都道府県総務部長あて自治庁府県税課長通達（以下「昭和二九年通達」という。）によれば、共有物分割により共有者の一人が持分を超えて不動産を分割取得した場合は、当該超える部分に対して課税することが適当とされている。

そこで、原告が本件共有物分割後に取得した不動産の価格と分割前に有していた不動産の持分価格を比較すると、前記の計算からみて、共有物分割後に原告が単独取得した本件土地一の価格は四一四二万五九七六円、原告が本件土地一及び二について有していた持分二分の一の価格は三七六八万八六一五円である。

したがって、課税標準は、原告が持分を超えて取得した部分の価格は三七三万七〇〇〇円（法二〇条の四の二第一項により一〇〇〇円未満切り捨て）となり、課税すべき金額は、右課税標準額に一〇〇分の四を乗じた金額である一四万九四〇〇円（法二〇条の四の二第三項により一〇〇円未満切り捨て）となる。

(2) 　原告は、この昭和二九年通達による取扱いは、法律上の根拠に基づかないものであり、租税法律主義（憲法八四条）に反すると主張する。

しかし、弁論の全趣旨によれば、昭和二九年通達が出されて以降、課税庁によってこの取扱いが一般的、継続的に行われてきたことが認められる。また、前記のとおり共有物分割が相互に共有物の各部分について有する持分について交換又は売買を行うことであることを考慮すると、持分を超えて取得した部分に対してのみ不動産取得税を課税しようというこの取扱いは合理的なものであり、納税者にとっても利益になるものであるから、原告の右主張も採用することができない。

（八） 　以上のとおりであるから、本件処分は適法というべきである。

４ 　争点４（不当利得返還請求の当否）

前記３で認定したとおり、本件処分が適法である以上、この処分に基づく本件納付金を法律上の原因なく生じた損失ということはできないから、その余の点について判断するまでもなく被告県に対する不当利得返還請求は失当である。

（裁判長裁判官　辻忠雄　裁判官　下村眞美　細川二朗）